2月6日，國稅總局對近日發(fā)布的《關(guān)于非居民企業(yè)間接轉讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（下稱(chēng)《公告》）進(jìn)行解讀。

國稅總局相關(guān)負責人稱(chēng)，發(fā)布《公告》的目的是為了進(jìn)一步明確《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強非居民企業(yè)股權轉讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（下稱(chēng)《通知》）中間接股權轉讓問(wèn)題的配套執行程序，明確集團內部間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易是否可以適用安全港規則等納稅人關(guān)心的問(wèn)題，明確與間接股權轉讓問(wèn)題有類(lèi)似性質(zhì)的間接轉讓不動(dòng)產(chǎn)、機構場(chǎng)所財產(chǎn)問(wèn)題。

這是中國打擊海外避稅“組合拳”的最新組成部分。2月1日起，有著(zhù)反避稅“兜底”之稱(chēng)的《一般反避稅管理辦法(試行)》正式施行。國稅總局稱(chēng)，這是落實(shí)高層指示，開(kāi)展“打擊國際逃避稅”采取的一項有力措施。這將讓中國稅務(wù)機關(guān)在打擊跨國企業(yè)避稅行動(dòng)上堅決主動(dòng)，也讓希望進(jìn)入開(kāi)曼群島、維爾京群島等“避稅天堂”的企業(yè)知道，“天堂”已然不再。

何為非居民企業(yè)

《第一財經(jīng)日報》記者了解到，此前《通知》出臺，讓中國稅務(wù)機關(guān)可以去否定缺乏合理商業(yè)目的的境外中間控股公司的存在，并將間接轉讓重新定性為直接轉讓中國企業(yè)股權，從而向中國擁有征收所得稅的權力，這可以打擊企業(yè)避稅行為?！豆妗穭t是對《通知》不明確的地方予以明確，將有利于稅務(wù)機關(guān)打擊避稅行為。

所謂非居民企業(yè)是指依照外國（地區）法律成立且實(shí)際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場(chǎng)所的，或者在中國境內未設立機構、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國境內所得的企業(yè)。

《第一財經(jīng)日報》記者了解到，由于非居民稅收管理對象為外國機構，稅源跨國（境）流動(dòng)性大、隱蔽性強，所以征收難度較大。

2014年實(shí)現非居民稅收收入1355億元，同比增長(cháng)15.5%，反避稅調查補稅超過(guò)78億元，對稅收貢獻523億元，創(chuàng )歷史新高，2005年這一數字僅為4.6億元。

如何征稅開(kāi)曼境外企業(yè)

《公告》提出，股權轉讓方取得的轉讓境外企業(yè)股權所得歸屬于中國應稅財產(chǎn)的數額（以下稱(chēng)間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得）需要進(jìn)行相應的稅務(wù)處理。那什么是間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得？

國稅總局相關(guān)負責人解釋稱(chēng)，如果一項間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易因不具有合理商業(yè)目的，被調整定性為直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易，則按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和《公告》規定可以就間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得征收企業(yè)所得稅。但如果被轉讓境外企業(yè)股權價(jià)值來(lái)源包括中國應稅財產(chǎn)因素和非中國應稅財產(chǎn)因素，則需按照合理方法將轉讓境外企業(yè)股權所得劃分為歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得和歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得，只需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得按照公告調整征稅。

他進(jìn)一步舉例稱(chēng)，一家設立在開(kāi)曼的境外企業(yè)（不屬于境外注冊中國居民企業(yè)）持有中國應稅財產(chǎn)和非中國應稅財產(chǎn)兩項資產(chǎn)，非居民企業(yè)轉讓開(kāi)曼企業(yè)股權所得為100，假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為80，歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得對應為20，在這種情況下，只就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的80部分適用《公告》規定征稅；假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為120,歸屬于非中國應稅財產(chǎn)的所得對應為-20，那么即便轉讓開(kāi)曼企業(yè)股權所得為100，仍需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的120適用《公告》規定征稅。

最為關(guān)鍵的問(wèn)題是，如何判斷間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易及安排是否具有合理商業(yè)目的？

公告稱(chēng)，應整體考慮與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易相關(guān)的所有安排，結合實(shí)際情況綜合分析幾大因素，比如境外企業(yè)股權主要價(jià)值是否直接或間接來(lái)自于中國應稅財產(chǎn)；境外企業(yè)資產(chǎn)是否主要由直接或間接在中國境內的投資構成，或其取得的收入是否主要直接或間接來(lái)源于中國境內等等。

國稅總局相關(guān)負責人表示，在實(shí)際稅收征管處理中，要基于具體交易（含未列明的其他相關(guān)因素），按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，對交易整體安排和所有要素進(jìn)行綜合分析判斷，不應依據單一因素或者部分因素予以認定。

國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)間接轉讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告

國家稅務(wù)總局公告2015年第7號

為進(jìn)一步規范和加強非居民企業(yè)間接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)的企業(yè)所得稅管理，依據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下稱(chēng)企業(yè)所得稅法）及其實(shí)施條例（以下稱(chēng)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例）, 以及《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下稱(chēng)稅收征管法）及其實(shí)施細則的有關(guān)規定，現就有關(guān)問(wèn)題公告如下：

一、非居民企業(yè)通過(guò)實(shí)施不具有合理商業(yè)目的的安排，間接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)，規避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，應按照企業(yè)所得稅法第四十七條的規定，重新定性該間接轉讓交易，確認為直接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)。

本公告所稱(chēng)中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)，是指非居民企業(yè)直接持有，且轉讓取得的所得按照中國稅法規定，應在中國繳納企業(yè)所得稅的中國境內機構、場(chǎng)所財產(chǎn)，中國境內不動(dòng)產(chǎn)，在中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)等（以下稱(chēng)中國應稅財產(chǎn)）。

間接轉讓中國應稅財產(chǎn)，是指非居民企業(yè)通過(guò)轉讓直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的境外企業(yè)（不含境外注冊中國居民企業(yè)，以下稱(chēng)境外企業(yè)）股權及其他類(lèi)似權益（以下稱(chēng)股權），產(chǎn)生與直接轉讓中國應稅財產(chǎn)相同或相近實(shí)質(zhì)結果的交易，包括非居民企業(yè)重組引起境外企業(yè)股東發(fā)生變化的情形。間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的非居民企業(yè)稱(chēng)股權轉讓方。

二、適用本公告第一條規定的股權轉讓方取得的轉讓境外企業(yè)股權所得歸屬于中國應稅財產(chǎn)的數額（以下稱(chēng)間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得），應按以下順序進(jìn)行稅務(wù)處理：

（一）對歸屬于境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)在中國境內所設機構、場(chǎng)所財產(chǎn)的數額（以下稱(chēng)間接轉讓機構、場(chǎng)所財產(chǎn)所得），應作為與所設機構、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第二款規定征稅；?。ㄆ髽I(yè)所得稅法第三條第二款：非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場(chǎng)所的，應當就其所設機構、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅）

（二）除適用本條第（一）項規定情形外，對歸屬于中國境內不動(dòng)產(chǎn)的數額（以下稱(chēng)間接轉讓不動(dòng)產(chǎn)所得），應作為來(lái)源于中國境內的不動(dòng)產(chǎn)轉讓所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第三款規定征稅；?。ㄆ髽I(yè)所得稅法第三條第三款：非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場(chǎng)所的，或者雖設立機構、場(chǎng)所但取得的所得與其所設機構、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，應當就其來(lái)源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。）

（三）除適用本條第（一）項或第（二）項規定情形外，對歸屬于在中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)的數額（以下稱(chēng)間接轉讓股權所得），應作為來(lái)源于中國境內的權益性投資資產(chǎn)轉讓所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第三款規定征稅。

三、判斷合理商業(yè)目的，應整體考慮與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易相關(guān)的所有安排，結合實(shí)際情況綜合分析以下相關(guān)因素：　

（一）境外企業(yè)股權主要價(jià)值是否直接或間接來(lái)自于中國應稅財產(chǎn)；

（二）境外企業(yè)資產(chǎn)是否主要由直接或間接在中國境內的投資構成，或其取得的收入是否主要直接或間接來(lái)源于中國境內；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)實(shí)際履行的功能和承擔的風(fēng)險是否能夠證實(shí)企業(yè)架構具有經(jīng)濟實(shí)質(zhì)；

（四）境外企業(yè)股東、業(yè)務(wù)模式及相關(guān)組織架構的存續時(shí)間；

（五）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳納所得稅情況；

（六）股權轉讓方間接投資、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易與直接投資、直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易的可替代性； 

（七）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得在中國可適用的稅收協(xié)定或安排情況；

（八）其他相關(guān)因素?！?/p>

四、除本公告第五條和第六條規定情形外，與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)相關(guān)的整體安排同時(shí)符合以下情形的，無(wú)需按本公告第三條進(jìn)行分析和判斷，應直接認定為不具有合理商業(yè)目的：

（一） 境外企業(yè)股權75%以上價(jià)值直接或間接來(lái)自于中國應稅財產(chǎn)；

（二） 間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內任一時(shí)點(diǎn)，境外企業(yè)資產(chǎn)總額（不含現金）的90%以上直接或間接由在中國境內的投資構成，或間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內，境外企業(yè)取得收入的90%以上直接或間接來(lái)源于中國境內； 

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)雖在所在國家（地區）登記注冊，以滿(mǎn)足法律所要求的組織形式，但實(shí)際履行的功能及承擔的風(fēng)險有限，不足以證實(shí)其具有經(jīng)濟實(shí)質(zhì)；

（四）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳所得稅稅負低于直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在中國的可能稅負。

五、與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)相關(guān)的整體安排符合以下情形之一的，不適用本公告第一條的規定：

（一）非居民企業(yè)在公開(kāi)市場(chǎng)買(mǎi)入并賣(mài)出同一上市境外企業(yè)股權取得間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得；

（二）在非居民企業(yè)直接持有并轉讓中國應稅財產(chǎn)的情況下，按照可適用的稅收協(xié)定或安排的規定，該項財產(chǎn)轉讓所得在中國可以免予繳納企業(yè)所得稅。

六、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)同時(shí)符合以下條件的，應認定為具有合理商業(yè)目的：

（一）交易雙方的股權關(guān)系具有下列情形之一：

1. 股權轉讓方直接或間接擁有股權受讓方80%以上的股權； 

2.股權受讓方直接或間接擁有股權轉讓方80%以上的股權；

3. 股權轉讓方和股權受讓方被同一方直接或間接擁有80%以上的股權。

境外企業(yè)股權50%以上（不含50%）價(jià)值直接或間接來(lái)自于中國境內不動(dòng)產(chǎn)的，本條第（一）項第1、2、3目的持股比例應為100%。

上述間接擁有的股權按照持股鏈中各企業(yè)的持股比例乘積計算。

（二）本次間接轉讓交易后可能再次發(fā)生的間接轉讓交易相比在未發(fā)生本次間接轉讓交易情況下的相同或類(lèi)似間接轉讓交易，其中國所得稅負擔不會(huì )減少。

（三）股權受讓方全部以本企業(yè)或與其具有控股關(guān)系的企業(yè)的股權（不含上市企業(yè)股權）支付股權交易對價(jià)。

七、間接轉讓機構、場(chǎng)所財產(chǎn)所得按照本公告規定應繳納企業(yè)所得稅的，應計入納稅義務(wù)發(fā)生之日所屬納稅年度該機構、場(chǎng)所的所得，按照有關(guān)規定申報繳納企業(yè)所得稅。

八、間接轉讓不動(dòng)產(chǎn)所得或間接轉讓股權所得按照本公告規定應繳納企業(yè)所得稅的，依照有關(guān)法律規定或者合同約定對股權轉讓方直接負有支付相關(guān)款項義務(wù)的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。

扣繳義務(wù)人未扣繳或未足額扣繳應納稅款的，股權轉讓方應自納稅義務(wù)發(fā)生之日起7日內向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納稅款，并提供與計算股權轉讓收益和稅款相關(guān)的資料。主管稅務(wù)機關(guān)應在稅款入庫后30日內層報稅務(wù)總局備案。

扣繳義務(wù)人未扣繳，且股權轉讓方未繳納應納稅款的，主管稅務(wù)機關(guān)可以按照稅收征管法及其實(shí)施細則相關(guān)規定追究扣繳義務(wù)人責任；但扣繳義務(wù)人已在簽訂股權轉讓合同或協(xié)議之日起30日內按本公告第九條規定提交資料的，可以減輕或免除責任。

九、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的交易雙方及被間接轉讓股權的中國居民企業(yè)可以向主管稅務(wù)機關(guān)報告股權轉讓事項，并提交以下資料：

（一）股權轉讓合同或協(xié)議（為外文文本的需同時(shí)附送中文譯本，下同）；

（二）股權轉讓前后的企業(yè)股權架構圖；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)上兩個(gè)年度財務(wù)、會(huì )計報表；

（四）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易不適用本公告第一條的理由。

十、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的交易雙方和籌劃方，以及被間接轉讓股權的中國居民企業(yè)，應按照主管稅務(wù)機關(guān)要求提供以下資料：

（一）本公告第九條規定的資料（已提交的除外）；

（二）有關(guān)間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易整體安排的決策或執行過(guò)程信息；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等方面的信息，以及內外部審計情況；

（四）用以確定境外股權轉讓價(jià)款的資產(chǎn)評估報告及其他作價(jià)依據；

（五）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳納所得稅情況；

（六）與適用公告第五條和第六條有關(guān)的證據信息；

（七）其他相關(guān)資料。

十一、主管稅務(wù)機關(guān)需對間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易進(jìn)行立案調查及調整的，應按照一般反避稅的相關(guān)規定執行。

十二、股權轉讓方通過(guò)直接轉讓同一境外企業(yè)股權導致間接轉讓兩項以上中國應稅財產(chǎn)，按照本公告的規定應予征稅，涉及兩個(gè)以上主管稅務(wù)機關(guān)的，股權轉讓方應分別到各所涉主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納企業(yè)所得稅。

各主管稅務(wù)機關(guān)應相互告知稅款計算方法，取得一致意見(jiàn)后組織稅款入庫；如不能取得一致意見(jiàn)的，應報其共同上一級稅務(wù)機關(guān)協(xié)調。

十三、股權轉讓方未按期或未足額申報繳納間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得應納稅款，扣繳義務(wù)人也未扣繳稅款的，除追繳應納稅款外，還應按照企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百二十一、一百二十二條規定對股權轉讓方按日加收利息。

股權轉讓方自簽訂境外企業(yè)股權轉讓合同或協(xié)議之日起30日內提供本公告第九條規定的資料或按照本公告第七條、第八條的規定申報繳納稅款的，按企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百二十二條規定的基準利率計算利息；未按規定提供資料或申報繳納稅款的，按基準利率加5個(gè)百分點(diǎn)計算利息。

十四、本公告適用于在中國境內未設立機構、場(chǎng)所的非居民企業(yè)取得的間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得，以及非居民企業(yè)雖設立機構、場(chǎng)所但取得與其所設機構、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得。

股權轉讓方轉讓境外企業(yè)股權取得的所得（含間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得）與其所設境內機構、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的，無(wú)須適用本公告規定，應直接按照企業(yè)所得稅法第三條第二款規定征稅。

十五、本公告所稱(chēng)納稅義務(wù)發(fā)生之日是指股權轉讓合同或協(xié)議生效，且境外企業(yè)完成股權變更之日。

十六、本公告所稱(chēng)的主管稅務(wù)機關(guān)，是指在中國應稅財產(chǎn)被非居民企業(yè)直接持有并轉讓的情況下，財產(chǎn)轉讓所得應納企業(yè)所得稅稅款的主管稅務(wù)機關(guān)，應分別按照本公告第二條規定的三種情形確定。

十七、本公告所稱(chēng)“以上”除有特別標明外均含本數。

十八、本公告規定與稅收協(xié)定不一致的，按照稅收協(xié)定辦理。

十九、本公告自發(fā)布之日起施行。本公告發(fā)布前發(fā)生但未作稅務(wù)處理的事項，依據本公告執行?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于加強非居民企業(yè)股權轉讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕698號）第五條、第六條及《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問(wèn)題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第24號）第六條第（三）、（四）、（五）項有關(guān)內容同時(shí)廢止。

特此公告。

國家稅務(wù)總局   2015年2月3日

國稅函〔2009〕698號）第五條、第六條：

五、境外投資方（實(shí)際控制方）間接轉讓中國居民企業(yè)股權，如果被轉讓的境外控股公司所在國（地區）實(shí)際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)提供以下資料：

（一）股權轉讓合同或協(xié)議；

（二）境外投資方與其所轉讓的境外控股公司在資金、經(jīng)營(yíng)、購銷(xiāo)等方面的關(guān)系；

（三）境外投資方所轉讓的境外控股公司的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等情況；

（四）境外投資方所轉讓的境外控股公司與中國居民企業(yè)在資金、經(jīng)營(yíng)、購銷(xiāo)等方面的關(guān)系；

（五）境外投資方設立被轉讓的境外控股公司具有合理商業(yè)目的的說(shuō)明；

（六）稅務(wù)機關(guān)要求的其他相關(guān)資料。

六、境外投資方（實(shí)際控制方）通過(guò)濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業(yè)股權，且不具有合理的商業(yè)目的，規避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機關(guān)層報稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟實(shí)質(zhì)對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。

國家稅務(wù)總局公告2011年第24號）第六條第（三）、（四）、（五）項：

（三）《通知》第五條、第六條和第八條的“境外投資方（實(shí)際控制方）”是指間接轉讓中國居民企業(yè)股權的所有投資者；《通知》第五條中的“實(shí)際稅負”是指股權轉讓所得的實(shí)際稅負，“不征所得稅”是指對股權轉讓所得不征企業(yè)所得稅。

（四）兩個(gè)及兩個(gè)以上境外投資方同時(shí)間接轉讓中國居民企業(yè)股權的，可由其中一方按照《通知》第五條規定向被轉讓股權的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)提供資料。

（五）境外投資方同時(shí)間接轉讓兩個(gè)及兩個(gè)以上且不在同一?。ㄊ校┲袊用衿髽I(yè)股權的，可以選擇向其中一個(gè)中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)按照《通知》第五條規定提供資料，由該主管稅務(wù)機關(guān)所在?。ㄊ校┒悇?wù)機關(guān)與其他?。ㄊ校┒悇?wù)機關(guān)協(xié)商確定是否征稅，并向國家稅務(wù)總局報告；如果確定征稅的，應分別到各中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)繳納稅款。